CONSULTA
“(…) ¿debo hacer provisión de renta de una empresa que en su periodo contable genera utilidad, pero al momento de liquidar la renta tiene beneficios y da pérdida; entonces me surge la duda si debo hacer provisión contable de renta? (…)”
RESUMEN:
Cada vez que la entidad presente estados financieros en la “fecha sobre la que se informa” deberá estimar el importe del impuesto sobre la renta (impuesto corriente) considerando las normas contables para su reconocimiento y medición, así como las normas fiscales para determinar la base gravable del impuesto en dicho periodo y así determinar el impuesto a pagar o saldo a favor.
CONSIDERACIONES Y CONCEPTO
El Consejo Técnico de la Contaduría Pública (CTCP), en su calidad de organismo permanente de normalización técnica de Normas de Contabilidad, Información Financiera y Aseguramiento de la Información, adscrito al Ministerio de Comercio, Industria y Turismo, y conforme a las disposiciones legales vigentes, principalmente las contempladas en la Ley 43 de 1990, la Ley 1314 de 2009 y los decretos que las desarrollan, procede a dar respuesta a la consulta de manera general, sin pretender resolver casos particulares, en los siguientes términos:
Respecto de la consulta del peticionario, es preciso aclarar que el párrafo 5 de la NIC 37 señala que el impuesto a las ganancias es un tipo de provisión, aunque no se trate en dicha norma, sino en la NIC 12. El citado párrafo 5 indica que: “Cuando otra Norma se ocupe de un tipo específico de provisión, pasivo contingente o activo contingente, una entidad aplicará esa Norma en lugar de la presente” resaltado y subrayado propio.
El mismo párrafo 5 de la NIC 37 establece que: “Por ejemplo, ciertos tipos de provisiones se abordan en las Normas (como) el impuesto a las ganancias (véase la NIC 12 Impuesto a las Ganancias)”.
Lo mismo sucede en la NIIF para las PYMES, donde el párrafo 21.1 de esta norma evidencia que: “Esta sección se aplicará a todas las provisiones (…) excepto a las provisiones tratadas en otras secciones de esta Norma. Éstas incluyen las provisiones relacionadas con: (…)
(d) impuesto a las ganancias (Sección 29 Impuesto a las Ganancias)”.
Por lo tanto, toda entidad contribuyente del impuesto de renta (y complementario de ganancia ocasional) debe reconocer y estimar un valor sobre impuesto de renta en la “fecha sobre la que se informa”, término este que se define como “El final del último periodo cubierto por los estados financieros o por un informe financiero intermedio”, según el glosario tanto de las NIIF plenas como de la NIIF para PYMES.
Ahora bien, es importante aclarar que el pasivo denominado “provisión de impuesto sobre la renta” (o similar), no se debe calcular multiplicando la utilidad contable por la tarifa correspondiente, sino que en el cierre del periodo contable se debe depurar la base fiscal del impuesto de renta, y realizar un cálculo muy aproximado de manera que no se presente la situación que plantea el consultante, según la cual, la provisión fue un impuesto a pagar, pero en el momento del pago existía una pérdida.
Tan cierto es que la provisión del impuesto sobre la renta no se calcula sobre la utilidad contable sino sobre una base fiscal depurada al final del periodo contable, que el párrafo 47 de la NIC 12 establece que tal estimación se debe calcular “ (…) basándose en las tasas (y leyes fiscales) que al final del periodo sobre el que se informa hayan sido aprobadas o prácticamente terminado el proceso de aprobación” y el párrafo 5 de las definiciones establece que el Impuesto corriente es “(…) la cantidad a pagar (recuperar) por el impuesto a las ganancias relativo a la ganancia (pérdida) fiscal del periodo”. Se subraya donde explica que es la utilidad fiscal la que se tiene en cuenta para calcular la provisión del impuesto corriente.
En ese mismo sentido, el párrafo 29.27 de la NIIF para PYMES determina que: “Una entidad medirá un pasivo (o activo) por impuestos diferidos usando las tasas impositivas y la legislación fiscal que hayan sido aprobadas, o cuyo proceso de aprobación esté prácticamente terminado, en la fecha de presentación”.
Estas situaciones, donde hay grandes diferencias entre el valor de la provisión y valor que finalmente se paga, aunque se pueden presentar, deben justificarse plenamente, por ejemplo, en las notas a los estados financieros.
Cosa distinta es que, de manera posterior al cierre, se puedan presentar hechos que impliquen ajustes como puede ser la recepción de certificados de retención en la fuente a favor. En ese caso, el párrafo 88 de la NIC 12 advierte que: “(…) la entidad revelará información acerca de cualquier efecto significativo que tales cambios vayan a suponer sobre sus activos y pasivos por impuestos, ya sean de tipo corriente o diferidos (véase la NIC 10 Hechos Ocurridos Después del Periodo sobre el que se Informa)”.
De manera que, para calcular la provisión del impuesto sobre la renta (que, como se indicó, es un tipo de pasivo), se debe depurar la base del impuesto de renta al cierre del ejercicio, para que el gasto contabilizado sea lo más cercano posible al valor que se pague en el periodo siguiente, sin que esto implique que no se puedan hacer ajustes al cierre por hechos conocidos después del periodo sobre el que se informa, o que estos se revelen en notas, si ya los estados financieros fueron autorizados.
Se concluye que, todas las entidades que sean contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios deben calcular, al finalizar el periodo sobre el que se informa, el pasivo (o activo) por impuesto de renta corriente y diferido, por la mejor estimación posible, esto es, considerando la renta líquida calculada con las normas tributarias vigentes a esa fecha de cierre.
Incluso, si en el momento del cierre se calcula que hay pérdida fiscal (considerando las normas tributarias), se debe contabilizar un activo por impuestos diferidos (con las condiciones y claridades explicadas en las mismas normas); de modo que, el resultado de esta estimación puede ser un activo o un pasivo, de conformidad con la NIC 12 o la Sección 29 de la NIIF para PYMES.
En los términos expuestos, se absuelve la consulta, señalando que este organismo se ha basado exclusivamente en la información proporcionada por el peticionario. Los efectos de este concepto se encuentran enunciados en el artículo 28 de la Ley 1437 de 2011.