El abuso en materia tributaria ocurre cuando el contribuyente usa negocios artificiosos, sin una razón económica real, con el fin de pagar menos impuestos. El artículo 869 del Estatuto Tributario le permite a la Dian desconocer esos negocios y liquidar el impuesto según la realidad, siguiendo el procedimiento especial del artículo 869-1. ¿Cuándo se configura el abuso y qué consecuencias tiene?
Qué es el abuso en materia tributaria.
Todo contribuyente tiene derecho a organizar sus negocios de la forma que le resulte menos costosa en impuestos, siempre que lo haga con operaciones reales y dentro de la ley. Lo que la ley no permite es montar operaciones que solo existen en el papel para alterar el impuesto que correspondería pagar.
El inciso segundo del artículo 869 del Estatuto Tributario lo define así:
«Una operación o serie de operaciones constituirá abuso en materia tributaria cuando involucre el uso o la implementación de uno o varios actos o negocios jurídicos artificiosos, sin razón o propósito económico y/o comercial aparente, con el fin de obtener provecho tributario, independientemente de cualquier intención subjetiva adicional.»
De la definición se desprenden dos elementos que deben concurrir: un negocio artificioso, sin razón económica, y un provecho tributario. Si falta uno de los dos, no hay abuso. Además, la norma aclara que no importa la intención subjetiva del contribuyente: basta con que objetivamente se presenten ambos elementos.
Cuándo un negocio es artificioso.
El parágrafo 2 del artículo 869 señala, a manera de ejemplo, las circunstancias que evidencian que un acto o negocio es artificioso y carece de propósito económico o comercial:
- El acto o negocio jurídico se ejecuta de una manera que, en términos económicos o comerciales, no es razonable.
- El acto o negocio jurídico da lugar a un elevado beneficio fiscal que no se refleja en los riesgos económicos o empresariales asumidos por el obligado tributario.
- La celebración de un acto o negocio jurídico estructuralmente correcto es aparente, ya que su contenido oculta la verdadera voluntad de las partes.
La lista no es cerrada: la norma dice «entre otras circunstancias». Por eso la calificación depende en buena medida de las pruebas y del análisis de cada caso, lo que exige al contribuyente conservar los soportes que acrediten la razón de negocios de sus operaciones.
Cuándo hay provecho tributario.
El parágrafo 3 del mismo artículo define el segundo elemento:
«Se entiende por provecho tributario la alteración, desfiguración o modificación de los efectos tributarios que, de otra manera, se generarían en cabeza de uno o más obligados tributarios o beneficiarios efectivos, tales como la eliminación, reducción o diferimiento del tributo, el incremento del saldo a favor o de las pérdidas fiscales y la extensión de beneficios o exenciones tributarias.»
Algunos ejemplos típicos de operaciones que buscan este provecho son los siguientes:
- Facturar a nombre de un familiar que no declara renta los ingresos de quien sí está obligado, para que ninguno de los dos pague impuesto.
- Comprar un inmueble a nombre de un tercero para que no aparezca en el patrimonio de quien lo paga y evitar así la renta por comparación patrimonial.
- Escriturar un inmueble por un valor inferior al realmente pagado para reducir la ganancia ocasional del vendedor.
- Encadenar sociedades sin actividad real para trasladar pérdidas fiscales o diferir el pago de dividendos.
En todos estos casos la forma jurídica es aparentemente válida, pero no corresponde a la realidad económica de la operación.
Qué puede hacer la Dian.
Frente al abuso, la Dian tiene dos herramientas: recaracterizar la operación y, en ciertos casos, levantar el velo corporativo.
Recaracterizar la operación.
El inciso primero del artículo 869 dispone:
«La Administración Tributaria podrá recaracterizar o reconfigurar toda operación o serie de operaciones que constituya abuso en materia tributaria y, consecuentemente, desconocer sus efectos. En este sentido, podrá expedir los actos administrativos correspondientes en los cuales proponga y liquide los impuestos, intereses y sanciones respectivos.»
Y el parágrafo 1 explica en qué consiste esa facultad:
«Se entiende por recaracterizar o reconfigurar, la potestad con que cuenta la Administración Tributaria para determinar la verdadera naturaleza, forma o particularidades de una operación o serie de operaciones, distinta a la que el obligado tributario pretende presentar, y que conlleva a diferentes consecuencias tributarias.»
Por ejemplo, si Pepito realizó un negocio, pero quien lo formalizó y recibió el ingreso fue Pepita, la Dian puede concluir que el ingreso es de Pepito y liquidarle el impuesto a él, como si Pepita nunca hubiera intervenido.
Levantar el velo corporativo.
Cuando el abuso se comete por medio de sociedades, el artículo 869-2 permite ir más allá de la persona jurídica:
«En el evento de presentarse abuso en los términos del artículo 869 de este Estatuto, la Administración Tributaria podrá remover el velo corporativo de entidades que hayan sido utilizadas o hayan participado, por decisión de sus socios, accionistas, directores o administradores, dentro de las conductas abusivas.»
Esto significa que la Dian puede perseguir a los socios, accionistas o administradores que decidieron usar la sociedad para el abuso, en lugar de quedarse con la sociedad como único responsable.
Procedimiento en el abuso tributario.
La Dian no puede declarar el abuso de manera directa: debe seguir el procedimiento especial del artículo 869-1, desarrollado por la resolución 000004 de 2020, que tiene las siguientes etapas.
Emplazamiento especial.
El funcionario que detecte el posible abuso debe notificar un emplazamiento especial, antes de que la declaración quede en firme. Señala el artículo 869-1:
«El funcionario competente que, dentro del término de firmeza de la declaración, evidencie que una operación o serie de operaciones puede constituir abuso en materia tributaria, en los términos del artículo 869, deberá emitir un emplazamiento especial explicando las razones en las que se basa, sustentadas si quiera en prueba sumaria.»
Como el emplazamiento debe notificarse dentro del término de firmeza de la declaración, una declaración ya en firme no puede ser objeto de este procedimiento.
Respuesta del contribuyente.
Una vez notificado el emplazamiento, el contribuyente tiene tres meses para responderlo, aportar pruebas o solicitarlas. Durante ese tiempo se suspende el término de firmeza de la declaración, lo que le da a la Dian más tiempo para continuar.
La respuesta es la primera y mejor oportunidad para demostrar que la operación tenía un propósito económico o comercial real. Por eso conviene responder con pruebas concretas, y no solo con argumentos.
Requerimiento especial o emplazamiento para declarar.
Vencido el término de respuesta, si las explicaciones no desvirtúan el abuso, la Dian debe proferir un requerimiento especial, si el contribuyente declaró, o un emplazamiento para declarar, si el abuso le sirvió para no declarar.
En el requerimiento especial se propone la recaracterización de la operación junto con las demás modificaciones a la declaración. A partir de allí el proceso continúa por las reglas generales, hasta la liquidación oficial de revisión o la liquidación de aforo, según el caso.
Sanciones por abuso tributario.
El abuso no tiene una sanción propia, pero sus consecuencias se reflejan en las sanciones generales, que resultan agravadas.
- Sanción por corrección. Si el contribuyente corrige la declaración después del emplazamiento especial, liquida la sanción por corrección del artículo 644.
- Sanción por inexactitud. Si no corrige y la Dian modifica la declaración, el artículo 648 eleva la sanción por inexactitud al 200% de la diferencia cuando la inexactitud se origina en un abuso en materia tributaria, en lugar del 100% general.
- Sanción por no declarar. Si el abuso sirvió para no declarar, se aplica la sanción por no declarar previo emplazamiento.
A lo anterior se suman los intereses moratorios sobre el mayor impuesto. De acuerdo con nuestro criterio, la tarifa de la sanción por corrección aplicable después del emplazamiento especial es la del 20%, por equivaler en sus efectos al emplazamiento para corregir, aunque el artículo 644 no lo menciona expresamente.
Fuente:https://www.gerencie.com/abuso-en-materia-tributaria.html
